Einkommensteuer: Sozialversicherungsbeiträge von Bonifikationen als Werbungskosten

Ra 2019/13/0093 vom 14. Mai 2020

Der Arbeitnehmer hatte im Monat März 2012 von seinem Dienstgeber - neben dem laufenden Lohn - eine einmalige Bonifikation erhalten, welche für die Bemessung der Sozialversicherungsbeiträge nicht als Sonderzahlungen gilt. Monatslohn samt Bonifikation hatten die Höchstbeitragsgrundlage, von welcher die Sozialversicherungsbeiträge berechnet werden, überschritten. Steuerlich war die Bonifikation ein sonstiger Bezug nach § 67 Abs 1 und 2 EStG 1988 (Steuersatz nach Freibetrag 6%).

Bei der Arbeitnehmerveranlagung brachte das Finanzamt die für den Monatslohn März 2012 samt Bonifikation angefallenen Sozialversicherungsbeiträge zur Gänze von den sonstigen Bezügen iSd § 67 EStG 1988 in Abzug, also nicht von den zum Tarif des § 33 EStG 1988 zu versteuernden laufenden Bezügen. Das Finanzamt begründete, wenn gleichzeitig mit einem laufenden Bezug ein sonstiger Bezug im Sinne des § 67 Abs. 1 EStG 1988 zur Auszahlung gelange, der sozialversicherungsrechtlich in die allgemeine Beitragsgrundlage falle, sei für Zwecke der Lohnsteuerberechnung und folglich der Einkommensteuerberechnung zuerst der sonstige Bezug und erst in der Folge der laufende Bezug abzurechnen.

Das Bundesfinanzgericht gab der Beschwerde des Arbeitnehmers gegen den Einkommensteuerbescheid insoweit Folge, indem es pauschal sechs Siebentel der im Jahr 2012 gezahlten Sozialversicherungsbeiträge den laufenden Dienstnehmer-Bezügen zuordnete und ein Siebentel den sonstigen Bezügen.

Das Finanzamt erhob Revision.

Der VwGH führt in seinem Erkenntnis aus, die Zahlung im März 2012 ist – einschließlich Bonifikation – sozialversicherungsrechtlich als "gewöhnliches" Entgelt zu beurteilen, also nicht als Sonderzahlung (§ 49 Abs. 2 ASVG). Es fällt daher nur ein (einziger, einheitlicher) Sozialversicherungsbeitrag für den März an, wobei dessen Bemessung durch die monatliche Sozialversicherungs-Höchstbeitragsgrundlage limitiert ist. Steuerlich handelt es sich bei der Bonifikation allerdings um einen sonstigen Bezug iSd § 67 Abs. 1 EStG 1988, sodass im März steuerlich sowohl ein laufender Bezug als auch ein sonstiger Bezug angefallen sind. Eine direkte Zuordnung des einzigen (einheitlichen) Sozialversicherungsbeitrages zu einem der beiden (steuerlichen) Bezüge (laufend oder sonstige) ist im Gesetz nicht vorgesehen. Auch besteht – entgegen der Ansicht des Finanzamtes und auch entgegen der Ansicht des Arbeitnehmers – keine Regel dahin, dass dieser einheitliche Beitrag vorrangig dem laufenden Bezug oder vorrangig dem sonstigen Bezug zuzuordnen wäre. Der Sozialversicherungsbeitrag ist demnach anteilig (entsprechend dem Verhältnis der Höhen der beiden im März 2012 zugeflossenen Bezugsteile) zuzuordnen.

Im April 2012 hatte der Arbeitnehmer neben dem laufenden Bezug einen hohen weiteren Bezug erhalten, der nicht nur steuerlich ein sonstiger Bezug iSd § 67 EStG 1988, sondern auch sozialversicherungsrechtlich als Sonderzahlung zu beurteilen ist. Hier ist daher dem sonstigen Bezug iSd § 67 EStG 1988 direkt ein Sozialversicherungsbeitrag für die Sonderzahlung zuzuordnen. Der VwGH betont, dass es im Hinblick auf diesen sonstigen Bezug (April 2012) zu einer Sechstelüberschreitung iSd § 67 Abs. 2 EStG 1988 gekommen sein könnte, sodass der das Sechstel übersteigende Teil wie ein laufender Bezug zum Tarif zu versteuern wäre. In einem solchen Fall müsste der von der Sonderzahlung berechnete Sozialversicherungsbeitrag – der anteiligen Sechstelüberschreitung entsprechend – anteilig auch den laufenden Bezügen zugerechnet werden.

Da das Bundesfinanzgericht bei der Zuordnung der Sozialversicherungsbeiträge zu den laufenden Bezügen einerseits und den sonstigen Bezügen (innerhalb des Sechstels) andererseits von einer abweichenden Rechtsansicht ausgegangen war, hob der VwGH die angefochtene Entscheidung wegen Rechtswidrigkeit ihres Inhaltes auf.