Einkommensteuer: Zu den Möglichkeiten der Rückzahlung an Abzugsteuer bei der Gestellung von Arbeitskräften aus dem Ausland

Ra 2020/13/0089 vom 23. April 2021

Eine Gesellschaft, die ihren Sitz in Großbritannien hat (in der Folge: Mitbeteiligte), beantragte die Rückzahlung von Abzugsteuer (§ 99 EStG 1988). Sie brachte vor, dass sie im Rahmen einer Personalgestellung Techniker an eine GmbH in Österreich entsandt habe. Entgegen dem Doppelbeteuerungsabkommen habe die GmbH die Abzugsteuer vom gesamten Rechnungsbetrag einbehalten und abgeführt. Mangels einer Betriebsstätte der Mitbeteiligten in Österreich stehe Österreich keine Besteuerungsrecht am Gestellungsentgelt zu. Es seien daher die Abzugssteuern für jenen Teil des Gestellungsentgelts, der dem Gewinn der Mitbeteiligten, ihren Gemeinkosten sowie den Kosten für die Unterbringung des Personals entspreche, zurückzuerstatten.

Das Finanzamt wies diesen Antrag ab. Es war der Ansicht, dass für die Rückzahlung der Abzugsteuer der Nachweis der lohnsteuerlichen Erfassung der in Österreich (beschränkt) steuerpflichtigen Arbeitslöhne Voraussetzung sei. Die Mitbeteiligte habe keinen "freiwilligen Lohnsteuerabzug" vorgenommen. Die Abzugsteuer könne nicht rückerstattet werden, weil die Lohnsteuer höher als die von der Mitbeteiligten bezahlte Abzugsteuer sei.

Gegen diesen Bescheid erhob die Mitbeteiligte Beschwerde. Sie ergänzte, dass es bei der vom Finanzamt vorgenommenen Lohnsteuerberechnung keine Möglichkeit gebe, Werbungskosten der Arbeitnehmer zu berücksichtigen.

Das Bundesfinanzgericht (BFG) folgte der Mitbeteiligten und sprach aus, dass die zu Unrecht einbehaltene Abzugssteuer im beantragten Umfang zurückzuzahlen sei.

Die in der Folge vom Finanzamt erhobene Revision führte zur Aufhebung der Entscheidung des BFG wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes. Der VwGH begründete:

Die Abzugsbesteuerung nach § 99 EStG 1988 dient bei der Gestellung von Arbeitskräften auch der Sicherstellung der Steuerpflicht der Einkünfte der beschränkt steuerpflichtigen Arbeitnehmer.

Es stehen grundsätzlich drei Verfahren für eine Entlastung vom Steuerabzug zur Verfügung:

a) Eine Entlastung an der Quelle setzt einen entsprechenden Bescheid nach der DBA-Entlastungsverordnung voraus. Einen solchen gibt es im gegenständlichen Fall nicht.

b) Eine Entlastung im Wege der Veranlagung des Gestellers ist nur soweit möglich, als die Abzugssteuern eine Vorentrichtung der geschuldeten Einkommensteuer darstellen. Da die Mitbeteiligte in Österreich keine Betriebsstätte hat, können ihre Einkünfte aus der Arbeitskräftegestellung nicht besteuert werden.

c) Eine Entlastung im Wege eines Rückerstattungsverfahrens setzt voraus, dass der Sicherstellungszweck der Abzugsbesteuerung weggefallen ist. Dies ist nur dann der Fall, wenn die Einkünfte der Arbeitnehmer einem (freiwilligen) Lohnsteuerabzug unterworfen werden oder die Abgaben, die auf die Einkünfte der Arbeitnehmer entfallen, in anderer Weise entrichtet werden (etwa bei Veranlagung der beschränkt Steuerpflichtigen Arbeitnehmer). Im Rückerstattungsverfahren der Mitbeteiligten ist nicht eine (fiktive) Lohnsteuer, sondern die Einkommensteuer der Arbeitnehmer nach allgemeinen Grundsätzen unter Berücksichtigung der geltend gemachten Werbungskosten zu ermitteln. Die Rückerstattung an die Mitbeteiligte steht dann insoweit zu, als die Abzugsteuer die errechnete Einkommensteuer der Arbeitnehmer überschreitet.